Definicja legalna “transakcji kontrolowanej” to jedno z centralnych pojęć w przepisach dotyczących cen transferowych. Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: “ustawa o CIT”) oraz art. 23m ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: “ustawa o PIT”), transakcja kontrolowana oznacza identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
Jak słusznie wskazano w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 29 grudnia 2021 r. nr DCT. 1. 8203.4.2020 definicja legalna transakcji kontrolowanej zawiera trzy elementy składowe:
- występowanie działań o charakterze gospodarczym,
- identyfikowanie działań na podstawie rzeczywistych zachowań stron,
- ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań.
W niniejszym artykule analizie zostanie poddany ostatni element, czyli “ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań”.
W pierwszej kolejności należy wskazać, że ustalenie lub narzucenie warunków transakcji nie oznacza, że transakcje zawierane są przez podmioty powiązane, tylko że powiązania co najmniej jednego z uczestników transakcji miały wpływ na warunki, na jakich została zrealizowana transakcja. A contrario, jeżeli warunki transakcji zawartej pomiędzy dwoma podmiotami powiązanymi nie zostały ustalone ani narzucone w wyniku istniejących powiązań pomiędzy jej uczestnikami, to takie działanie nie jest transakcją kontrolowaną. Przykładem transakcji kontrolowanej będzie transakcja pomiędzy dwoma podmiotami niepowiązanymi, w której cena sprzedaży towaru lub usługi została odgórnie narzucona przez spółkę matkę podmiotu sprzedającego. Oznacza to, że druga strona transakcji, czyli kontrahent spółki córki nie musi mieć świadomości, że realizowane działania stanowią transakcję kontrolowaną.
Po drugie warto podkreślić, że pojęcie “warunki” należy interpretować zgodnie z wykładnią systemową i celowościową przepisów o cenach transferowych, a w szczególności w kontekście zasady ceny rynkowej sformułowanej w art. 11c CIT i art. 23o PIT. Stosownie do tej zasady, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.
Tym samym, ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań dotyczy nie jakichkolwiek warunków transakcji, tylko zawężone jest do warunków dotyczących ustalania cen transferowych. Wedle art. 11a ust. 1 pkt 1 CIT i art. 23m ust 1 pkt 1 PIT, przez cenę transferową rozumiemy rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy.
Reasumując, warunkiem sine qua non transakcji kontrolowanej jest ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań, co w praktyce oznacza, że co najmniej jeden z uczestników transakcji musi być podmiotem powiązanym.
Autor: Paweł Rosiński – Doradca Podatkowy
