Raportowanie TPR ma na celu zebranie informacji dotyczących transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz przez podatników i spółki niebędące osobami prawnymi z podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w tzw. rajach podatkowych[1].

Zgodnie z definicją legalną znajdującą się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmiotami powiązanymi są m.in. podmioty wywierające znaczący wpływ na inny podmiot lub grupę podmiotów biorących udział w transakcji. Przedmiotowe powiązania mogą być powiązaniami bezpośrednimi lub pośrednimi i mieć wymiar rodzinny, kapitałowy, funkcjonalny lub stanowić faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Z przepisów bezpośrednio nie wynika obowiązek prowadzenia przez osobę fizyczną działalności gospodarczej. Informację o cenach transferowych należy złożyć z uwagi na występujące powiązania i przekroczenie w ramach transakcji jednorodnej ustawowych progów dokumentacyjnych wskazanych w art. 23w uPIT lub realizowania transakcji z tzw. rajami podatkowymi.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2017 r. o sygn. I SA/Sz 902/17 Sąd zauważył, że z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika, by przepisy dotyczące cen transferowych miały zastosowanie wyłącznie w sytuacji gdy obie strony transakcji czy innego zdarzenia pozostawały przedsiębiorcami. Sąd zwrócił także uwagę na ratio legis art. 9a uCIT, który ma podatnikowi zagwarantować, że przedłożone przez podmiot dokonujący transakcji z podmiotem powiązanym, niebędącym przedsiębiorcą, merytorycznie poprawnej dokumentacji pozwoli ocenić transakcje między innymi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych.

Powyższe znajduje potwierdzenie także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2020 r. o sygn. II FSK 1221/18, w którym Sąd nie zgodził się z twierdzeniem, że jedynie podmioty prowadzące działalność gospodarczą były adresatami wynikającego z przepisów obowiązku dokumentacyjnego.

Jak zauważył:

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił również argumentacji Spółki odnośnie tego, że regulacja zawarta w art. 9a u.p.d.o.p. dotyczy jedynie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Nie wskazuje na powyższe treść przepisów ustawy.

Ze względu na moment ustalenia obowiązku dokumentacyjnego, Sądy powołały się na uchylony obecnie art. 9a uCIT.

Należy jednak zwrócić uwagę na jego celowościową wykładnię, odpowiadającą przepisom art. 23w w zw. z art. 23m uPIT, na mocy których podmiot będący osobą fizyczną, spełniający przesłanki obowiązku dokumentacyjnego ma obowiązek sporządzić dokumentację cen transferowych w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, a tym samym, zgodnie z art. 23zf uPIT złożyć informacje o cenach transferowych.

W rezultacie, zakładając spełnienie pozostałych przesłanek podatnik będzie zobowiązany do złożenia informacji TPR-P.

Powyższe potwierdza również interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. dotycząca pojęcia transakcji kontrolowanej[2]. W interpretacji Minister nawiązywał kolejno do części składowych definicji transakcji kontrolowanej, w tym do elementu „działań o charakterze gospodarczym”.

W przedmiotowej interpretacji Minister Finansów podkreślił, że występowanie działania o charakterze gospodarczym nie jest bezpośrednio związane z prowadzeniem przez podmiot działalności gospodarczej.

Tym samym, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, może stanowić podmiot powiązany, a także być stroną transakcji zobowiązaną do złożenia informacji TPR-P jeśli działaniom podejmowanym przez taką osobę można nadać przymiot gospodarczy.

Zgodnie z art. 82 § 1 ordynacji podatkowej, ,,osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane do sporządzania i przekazywania informacji:

1) na sporządzone na piśmie żądanie organu podatkowego – o zdarzeniach wynikających ze stosunków cywilnoprawnych albo z prawa pracy, mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego osób lub jednostek, z którymi zawarto umowę;

2) bez wezwania przez organ podatkowy – o umowach zawartych z nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego;

3) w zakresie i na zasadach określonych w odrębnych ustawach.”

Zgodnie z art. 82 § 1c ordynacji podatkowej, ,,przepisu § 1 pkt 2 nie stosuje się do podmiotów, o których mowa w § 1, obowiązanych do sporządzenia informacji o cenach transferowych, na podstawie przepisów art. 23zf ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 11t ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyłączenie, o którym mowa w zdaniu pierwszym, nie dotyczy podatników oraz spółek niebędących osobami prawnymi, o których mowa w art. 23za ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 11o ust. 1 i 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Ustawa z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw[3] wprowadziła zmiany związane z obowiązkiem złożenia formularza o umowach realizowanych z nierezydentami. Zgodnie z dotychczasowym brzmieniem przepisów podmioty powiązane zobowiązane do złożenia informacji TPR były zwolnione ze złożenia informacji ORD-U.

Zmiana wprowadzona z dniem 1 stycznia 2021 roku przez nowelizację ustawy polega na dodaniu do art. 82 ordynacji podatkowej wyjątku, zgodnie z którym w przypadku transakcji kontrolowanych realizowanych z podmiotem, który ma siedzibę w raju podatkowym, podatnik nie może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia i będzie zobowiązany złożyć zarówno informację TPR oraz ORD-U.

Termin na złożenie informacji TPR-P za 2021 r. przez osoby fizyczne, analogicznie jak w przypadku informacji TPR-C przez osoby prawne to 31 grudnia 2022 roku.

Tożsamy termin wynika z art. 31z ust. 1 pkt 6[4] ustawy z dnia 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji[5], dla podatników dla których termin złożenia TPR upływa w okresie od dnia 1 lipca 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.

Autor: Magdalena Krajewska – Asystent podatkowy

[1] TPR Informacja o cenach transferowych – pytania i odpowiedzi, wydanie trzecie, październik 2022, Ministerstwo Finansów.

[2] Interpretacja Ogólna Nr Dct1.8203.4.2020 Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. w sprawie definicji transakcji kontrolowanej (Dz. Urz. Ministerstwa Finansów z 2021 r. poz. 16).

[3] Dz.U. 2022 poz. 2180.

[4] Art. 31z ust. 1 pkt 6 dodany przez art. 18 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 8 czerwca 2022 r. (Dz.U.2022.1301) zmieniającej nin. ustawę z dniem 31 grudnia 2021 r.

[5] Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 z późn. zm.