Wiele osób zajmujących się tematyką podatkową ma trudności z rozróżnieniem pojęć „minimalny podatek dochodowy” oraz „globalny podatek minimalny”. Choć oba terminy brzmią podobnie i dotyczą obciążeń fiskalnych, ich zastosowanie oraz mechanizmy obliczania różnią się znacznie. Wprowadzenie tych regulacji miało na celu nie tylko uszczelnienie systemu podatkowego, ale także walkę z agresywną optymalizacją podatkową, zarówno na poziomie krajowym, jak i międzynarodowym. Aby lepiej zrozumieć, jak te podatki wpływają na firmy działające w Polsce oraz na światowe korporacje, warto przyjrzeć się im bliżej i dokładnie przeanalizować różnice pomiędzy nimi. W niniejszym artykule omówimy, czym jest minimalny podatek dochodowy, a czym globalny podatek minimalny, wskazując kluczowe różnice i zasady ich naliczania.

Czym jest minimalny podatek dochodowy?

Minimalny podatek dochodowy został wprowadzony jako część reformy podatkowej zawartej w tzw. „Polskim Ładzie”. Nowe przepisy, które zaczęły obowiązywać od 1 stycznia 2024 roku, nakładają ten podatek na niektórych podatników podatku CIT. Wbrew swojej nazwie, minimalny podatek dochodowy nie jest obliczany na podstawie dochodu spółki, lecz na podstawie jej przychodów oraz poniesionych kosztów. Choć przepisy te miały uderzyć głównie w duże, międzynarodowe korporacje, w praktyce mogą one dotknąć również mniejszych, krajowych przedsiębiorstw.

Czym jest globalny podatek minimalny?

Globalny podatek minimalny, ma na celu zapewnienie minimalnego poziomu efektywnego opodatkowania w wysokości 15% dla największych międzynarodowych grup przedsiębiorstw oraz dużych grup krajowych. W sytuacji, gdy w danej jurysdykcji efektywna stawka podatkowa będzie niższa niż wyznaczony próg 15%, na grupę nałożony zostanie podatek wyrównawczy, znany również jako „top-up-tax”. W praktyce oznacza to, że przedsiębiorstwa działające na międzynarodowym rynku będą musiały regularnie weryfikować, czy spełniają wymogi minimalnego poziomu opodatkowania, co może prowadzić do konieczności dopłat podatkowych w poszczególnych krajach.

Kogo dotyczy podatek minimalny?

Minimalny podatek dochodowy w ramach CIT (podatku dochodowego od osób prawnych) dotyczy wybranych podatników podatku CIT. W szczególności są to spółki handlowe posiadające osobowość prawną, spółki kapitałowe w organizacji, spółki komandytowe, komandytowo-akcyjne oraz niektóre spółki jawne. Podatek ten obejmuje również podatników działających poprzez zagraniczne zakłady zlokalizowane w Polsce oraz podatkowe grupy kapitałowe. Jednakże, z zasady w wielu przypadkach obowiązek podatkowy może zostać wyłączony, w tym dla podatników, którzy rozpoczęli działalność w danym roku podatkowym, małych podatników, a także tych, którzy w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w porównaniu do roku poprzedniego. Co istotne, podatek minimalny dotyczy jedynie tych podmiotów, które poniosły stratę z działalności operacyjnej (z wyłączeniem zysków kapitałowych) lub których dochód z działalności operacyjnej nie przekracza 2% przychodów z tego źródła.

Kogo dotyczy globalny podatek minimalny?

Z kolei globalny podatek minimalny, wdrażany na mocy dyrektywy Rady UE 2022/2523, skierowany jest do międzynarodowych grup kapitałowych oraz dużych grup krajowych, których skonsolidowane przychody globalne przekraczają 750 mln EUR rocznie w co najmniej dwóch z ostatnich czterech lat podatkowych. Oznacza to, że regulacje te dotyczą największych przedsiębiorstw, zarówno działających globalnie, jak i tych, które mają wszystkie jednostki składowe w jednym państwie członkowskim UE. Istnieją jednak wyjątki od tego podatku, m.in. dla podmiotów rządowych, organizacji międzynarodowych typu non-profit oraz funduszy emerytalnych. W ramach tych regulacji, zagraniczne zakłady (PE) traktowane są jako odrębne jednostki, a wynik podatkowy podmiotów transparentnych podatkowo przypisuje się ich wspólnikom będącym podatnikami.

Jak obliczyć podatek minimalny?

Obliczenie minimalnego podatku dochodowego w Polsce może przebiegać na dwa sposoby, co daje podatnikom możliwość wyboru metody najlepiej odpowiadającej specyfice ich działalności.

1. Pierwszy sposób zakłada kalkulację podstawy opodatkowania jako sumy trzech elementów:
   • 1,5% przychodów innych niż zyski kapitałowe,
   • kosztów finansowania dłużnego w części przekraczającej 30% EBITDA oraz
   • kosztów niektórych usług niematerialnych świadczonych przez podmioty powiązane, w części przekraczającej o 3 mln zł kwotę stanowiącą 5% EBITDA.
2. Alternatywnie, podatnik może zdecydować się na prostszą metodę, w której podstawą opodatkowania jest 3% przychodów ze źródeł innych niż zyski kapitałowe. Wybór metody obliczania podatku należy zgłosić w rocznym zeznaniu podatkowym. Warto dodać, że istnieją pewne ulgi, które mogą wpłynąć na obniżenie podstawy opodatkowania, takie jak wyłączenie z kalkulacji niektórych kosztów, w tym nadwyżki kosztów energii czy opłat leasingowych. Stawka podatkowa wynosi 10% podstawy opodatkowania.

Jak obliczyć globalny podatek minimalny?

Obliczenie globalnego podatku minimalnego, znanego również jako Pillar 2, jest procesem bardziej złożonym i obejmuje kilka kluczowych kroków.

1. Pierwszym krokiem jest ustalenie podstawy opodatkowania, która może być wyrażona jako kwalifikowany dochód lub kwalifikowana strata danej grupy kapitałowej.
2. Następnie należy określić wysokość kwalifikowanych podatków zapłaconych w danej jurysdykcji.
3. Ostatecznym krokiem jest obliczenie efektywnej stawki podatkowej (ETR) dla tej jurysdykcji. Jeśli efektywna stawka podatkowa w danym kraju jest niższa niż minimalny poziom 15%, grupa będzie musiała zapłacić podatek wyrównawczy.

Proces ten może być skomplikowany ze względu na różnice w standardach rachunkowości oraz liczne wyłączenia, które należy uwzględnić w kalkulacji, co wymaga dokładnej analizy i precyzyjnego podejścia.

Zmniejszenie podstawy opodatkowania – różnice

Podatek minimalny

Podatnicy objęci podatkiem minimalnym mają możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania o kilka kluczowych elementów:

• odliczenia: podstawę opodatkowania można pomniejszyć o wartość odliczeń przewidzianych w art. 18 ustawy o CIT, takich jak darowizny czy ulga na badania i rozwój (B+R). Nie można jednak zastosować odliczenia z tytułu tzw. ulgi na złe długi;
• przychody z transakcji regulowanych: jeżeli cena lub sposób jej określenia wynika z przepisów ustaw lub aktów normatywnych, przychody z takich transakcji również mogą być wyłączone;
• przychód strefowy: podatnicy mogą odliczyć przychód strefowy od podstawy opodatkowania;
• przychody z faktoringu: podatnicy mogą wyłączyć przychody ze sprzedaży wierzytelności na rzecz instytucji finansowej, której głównym przedmiotem działalności jest faktoring.

Dodatkowo, podatnicy mogą wybrać uproszczoną metodę kalkulacji podatku minimalnego, w której podstawą opodatkowania jest 3% wartości przychodów (z wyłączeniem zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym. Wyboru tej metody dokonuje się poprzez zgłoszenie w rocznym zeznaniu podatkowym.

Kwotę zapłaconego za dany rok podatkowy podatku minimalnego można odliczyć w kolejnych latach od “klasycznego” podatku dochodowego. Odliczenia można dokonać za kolejne trzy lata podatkowe następujące po roku, za który został zapłacony minimalny podatek dochodowy.

Podatek globalny

W kontekście globalnego podatku minimalnego, regulacje Pillar 2 oferują możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania z uwagi na tzw. substancję biznesową w danej jurysdykcji. Oznacza to, że pewne elementy mogą być wyłączone spod opodatkowania, jeśli spełniają określone kryteria ekonomiczne:

• Asset carve-out: podstawę opodatkowania można zmniejszyć o 5-8% wartości bilansowej rzeczowych aktywów trwałych znajdujących się w danej jurysdykcji;
• Payroll carve-out: dodatkowo, możliwe jest zmniejszenie podstawy opodatkowania o 5-10% kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników, którzy pracują na rzecz grupy w danej jurysdykcji.

Te wyłączenia mają na celu uwzględnienie rzeczywistej substancji ekonomicznej prowadzonej działalności, co stanowi istotny element w kalkulacji globalnego podatku minimalnego.

Nowe obowiązki od 2024 roku – podatek minimalny CIT i przygotowania do globalnego podatku minimalnego

Od 1 stycznia 2024 roku w Polsce obowiązują przepisy dotyczące minimalnego podatku dochodowego CIT, które wcześniej zostały zawieszone. Przepisy te nakładają na spółki, które poniosą stratę podatkową lub osiągną rentowność poniżej 2% obowiązek zapłaty podatku. Podmioty, których rok podatkowy jest zgodny z kalendarzowym, będą zobowiązane do uregulowania tej należności do końca marca 2025 roku. Nowe regulacje dotyczą nie tylko krajowych spółek, ale również zagranicznych podmiotów prowadzących działalność przez zakłady położone w Polsce.

W obliczu tych zmian, kluczowym krokiem dla wielu spółek jest dokładne ustalenie, czy podlegają one pod nowy podatek minimalny CIT. Równocześnie, grupy kapitałowe, które znajdą się w zasięgu globalnego podatku minimalnego, muszą przeprowadzić szczegółową analizę wpływu Pillar 2 na działalność w różnych jurysdykcjach. Może to wymagać dostosowania technologii, reorganizacji procesów dotyczących zarządzania danymi oraz zapewnienia zgodności z nowymi wymogami raportowania i podatkowymi. Biorąc pod uwagę skomplikowany charakter tych regulacji, przygotowanie się do ich wdrożenia jest kluczowe zarówno pod względem merytorycznym, jak i organizacyjnym.

Autor: Małgorzata Karbowiak – Doradca podatkowy nr wpisu 11 758