To, czy korekta cen transferowych wpływa na rozliczenia VAT zależy od tego, czy służy jedynie dostosowaniu cen do poziomu rynkowego dla celów rentowności, czy też prowadzi do zmian wynagrodzenia za towary lub usługi.
W dynamicznie zmieniającym się środowisku gospodarczym, monitorowanie transakcji między podmiotami powiązanymi w celu dostosowania ich rentowności do warunków rynkowych jest kluczowym elementem polityki podatkowej grup kapitałowych. Gdy zmiany istotnych okoliczności powodują, że ustalone ceny w transakcjach wewnątrzgrupowych odbiegają od warunków rynkowych, konieczne jest dokonanie korekty cen transferowych. Proces ten budzi wiele pytań, zwłaszcza w kontekście rozliczeń VAT. Jeśli korekta nie wpływa na wysokość stosowanych cen w trakcie roku, a tym samym na podstawę opodatkowania VAT, nie wymaga ona korekty rozliczeń podatku od wartości dodanej. Obecna praktyka w tym zakresie jest jednak niejednoznaczna.
Wpływ korekt cen transferowych na VAT
Korekty cen transferowych mogą znacząco wpłynąć na rozliczenia VAT. Ceny transferowe dotyczą transakcji między powiązanymi podmiotami, a ich korekta polega na dostosowaniu cen tych transakcji do wartości rynkowych. Korekta wyrównawcza do poziomu rynkowego nie przekłada się na wartość wynagrodzenia za usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Wynika to z tego, że rozliczenia te nie są powiązane z konkretną transakcją. Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ma umożliwić uzyskanie odpowiedniego zwrotu ze sprzedaży do warunków rynkowych. Jeżeli płatności kompensacyjne nie są bezpośrednio powiązane z cenami sprzedawanych produktów, konkretnymi fakturami ani z kształtowaniem poziomu cen towarów i usług, to rozliczenia związane z uzyskaniem odpowiedniego zwrotu ze sprzedaży na warunkach rynkowych, mieszczące się w „przedziale ceny rynkowej”, nie będą miały wpływu na rozliczenie podatku VAT. Jednakże w praktyce definiowanie korekty cen transferowych nie jest jednoznaczne. Grupy kapitałowe zawierając transakcje z podmiotami powiązanymi narażane są na ryzyko związane ze zmianą stóp procentowych, wahaniami popytu czy cen jednostkowych surowców i materiałów. Są to czynniki, których przewidywanie jest trudne ze względu na czynniki rynkowe.
Wpływ na VAT
- Zmiana wartości transakcji: korekta cen transferowych może zmienić wartość dostaw towarów lub usług, co bezpośrednio wpływa na podstawę opodatkowania VAT. Podwyższenie wartości transakcji zwiększa należny VAT, natomiast obniżenie tej wartości spowoduje zmniejszenie VAT należnego.
- Korekta faktur: korekta cen transferowych może wymagać wystawienia faktur korygujących. Te faktury muszą odzwierciedlać zmiany wartości transakcji, co bezpośrednio wpływa na rozliczenia VAT. W takich sytuacjach powszechną praktyką jest wprowadzanie korekt, aby pomimo niezależnych czynników wpływających na ceny transferowe lub model wynagrodzenia, cena ustalona między podmiotami powiązanymi pozostawała na poziomie rynkowym.. Jeśli korekta dochodowości nie wpływa na wysokość stosowanych cen w ciągu roku, a zatem nie zmienia podstawy opodatkowania VAT, nie ma konieczności dokonywania korekt na gruncie VAT. Tego rodzaju korekty mają na celu jedynie dostosowanie poziomu dochodowości do warunków rynkowych i nie są bezpośrednio związane z konkretnymi dostawami towarów lub usług, co oznacza, że z zasady pozostają one poza zakresem opodatkowania VAT.
- Moment dokonania korekty: istotne jest ustalenie kiedy korekta powinna zostać dokonana. Przepisy VAT wymagają, aby korekty były uwzględniane w okresie, w którym zaistniała ich przyczyna – w przypadku korekt zwiększających podstawę opodatkowania – oraz – w przypadku faktur „in minus” – w dacie w której uzgodnione zostały warunki wystawienia faktury korygującej. Może to zatem wymagać korekty deklaracji VAT za poprzednie okresy.
- Transakcje międzynarodowe: w transakcjach międzynarodowych korekty cen transferowych mogą spowodować obowiązek skorygowania deklaracji VAT np. w zakresie podstawy opodatkowania oraz podatku VAT wykazanego w związku z procedurą odwrotnego obciążenia.
- Kontrola podatkowa: podmioty dokonujące korekt cen transferowych muszą być przygotowane na ewentualne kontrole podatkowe. Organy podatkowe mogą sprawdzać, czy korekty zostały prawidłowo uwzględnione w rozliczeniach VAT i czy transakcje między powiązanymi podmiotami zostały odpowiednio udokumentowane, zwłaszcza w sytuacji, gdy korekta wiąże się ze zmniejszeniem zobowiązania podatkowego z tytułu VAT.
Pojęcie korekty ceny transferowej
Chociaż pojęcie korekty ceny transferowej nie jest ustawowo zdefiniowane, na podstawie wyjaśnień Ministerstwa Finansów można je rozumieć jako dostosowanie ceny do warunków rynkowych. Korekta ta ma na celu dostosowanie ceny transferowej za dany okres do poziomu zgodnego z zasadami rynkowymi, co może wymagać weryfikacji celów i przyczyn danej transakcji.
Podmioty powiązane muszą ustalać warunki transakcji na zasadach rynkowych. Gdy występuje odstępstwo od tych zasad, konieczne staje się dostosowanie ceny do wartości rynkowej. Przepisy VAT nie zawsze precyzują, czy korekta ceny transferowej powinna wpływać na rozliczenia VAT, jednak praktyka pokazuje, że może ona mieć istotny wpływ na podstawę opodatkowania i kwotę należnego podatku.
Kiedy korekta VAT jest konieczna
W interpretacji indywidualnej z 2 maja 2022 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.80.22.1.PK), dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) stwierdził, że korekta ceny transferowej wpływa na rozliczenia VAT. Przypadek ten dotyczył podatnika kupującego samochody od dostawcy, gdzie transakcje miały zapewnić rynkowy poziom zwrotu.
Ze względu na nieprzewidywalne czynniki zewnętrzne, rzeczywisty zwrot ze sprzedaży za dany rok różnił się od założeń, co wymagało korekty rozliczeń z dostawcą, aby wyrównać dochodowość do poziomu rynkowego.
Podatnik wyjaśnił proces korekty:
- Ustalenie listy pojazdów objętych korektą.
- Dostawca oblicza skumulowaną kwotę korekty za dany rok, przypisując ją konkretnym pojazdom.
- Nabywca otrzymuje dokument korygujący w formie pojedynczej lub zbiorczej noty korygującej.
- Nota korygująca zawiera szczegóły dotyczące pojazdu, takie jak numer VIN, numer zamówienia i kwotę korekty.
- Nota zbiorcza wskazuje łączną kwotę korekty z załącznikiem, który odnosi korektę do poszczególnych pojazdów.
Zdaniem podatnika, noty korygujące, które mają na celu wyrównanie poziomu jego dochodowości poprzez korektę cen poszczególnych samochodów, należy traktować jako korektę podstawy opodatkowania, co wpływa na rozliczenie VAT. Ponieważ dokumenty korygujące odnoszą się do wcześniej nabytych towarów, które były opodatkowane VAT, zmiana podstawy opodatkowania wykazana w notach korygujących musi skutkować korektą VAT. Dlatego podatnik uznał, że noty korygujące powinny być stosowane w celu zapewnienia dokładności rozliczeń VAT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z tym stanowiskiem, co potwierdziło słuszność podejścia podatnika.
Kiedy korekta VAT nie jest konieczna
W interpretacji indywidualnej z 9 września 2022 r. (nr 0114-KDIP4-3.4012.376.2022.DM), dyrektor KIS uznał, że korekta dochodowości nie wpływa na rozliczenie VAT. Dotyczyło to powiązanych podmiotów z grupy kapitałowej – producenta i dystrybutora. Ceny sprzedaży były kalkulowane okresowo na warunkach rynkowych, lecz faktyczny poziom rentowności różnił się od założeń.
Korekta była konieczna, aby wyrównać rentowność do poziomu rynkowego. Wnioskodawca wyjaśnił, że:
- Kalkulacja płatności odnosiła się do rocznej dochodowości spółki.
- Wyrównanie poziomu dochodowości nie miało odniesienia do konkretnych transakcji.
- Kwoty korekty za dany rok nie były bezpośrednio powiązane z dostawami towarów.
- Mechanizm korekty nie wpływał na zmianę należności, ani na podatek dochodowy.
- Korekta nie wynikała z błędu żadnej ze stron.
- Kwoty korekty były nieprzewidywalne przed rozliczeniem.
- Nie powstawały świadczenia dystrybutora na rzecz producenta.
Podatnik argumentował, że korekta dochodowości nie wpływa na rozliczenie VAT, więc nie jest zobowiązany do korekty faktur VAT wystawionych przez powiązanego dystrybutora. Nie zmienia to podstawy opodatkowania ani podatku należnego w fakturach dotyczących dostawy towarów.
Dyrektor KIS zgodził się z tym stanowiskiem. Uznał, że korekta dochodowości, mająca na celu dostosowanie dochodu do poziomu rynkowego, nie wpływa na rozliczenie VAT. Organ podatkowy nie przedstawił jednak prawnego uzasadnienia tego stanowiska, a jedynie przytoczył faktyczne okoliczności przedstawione przez wnioskodawcę. Na tej podstawie uznał, że płatności wyrównawcze wynikające z korekty cen transferowych powinny być objęte VAT.
Opinia ekspertów UE
Grupa Ekspertów ds. VAT Komisji Europejskiej stwierdziła, że korekty cen transferowych nie podlegają VAT, jeśli strony transakcji mają pełne prawo do odliczenia podatku. VAT należy skorygować tylko wtedy, gdy istnieje ścisły związek między płatnościami wynikającymi z korekty a konkretnymi dostawami.
Podsumowanie
Co do zasady korekta cen transferowych może wymagać korekty VAT, jeśli istnieje bezsprzeczny związek między korektą ceny a konkretną transakcją dostawy lub świadczenia usługi. Jednakże, gdy korekta ceny transferowej nie odnosi się do jednostkowej transakcji, nie powoduje zmiany podstawy opodatkowania VAT. W razie wątpliwości zaleca się wystąpienie o interpretację indywidualną do organów podatkowych. Ze względu na fakt, iż polskie przepisy nie regulują w jasny sposób zasad dotyczących korekt cen transferowych to rekomenduje się ustalanie cen między podmiotami powiązanymi rynkowo przed podjęciem decyzji o zawarciu transakcji. Minimalizuje to wówczas ryzyko odchylenia rynkowego a w konsekwencji doszacowania dochodu przez organy podatkowe. Korekta cen transferowych jest kluczowym elementem zarządzania ryzykiem podatkowym dla podmiotów powiązanych prowadzących transakcje międzynarodowe. Zapewnienie zgodności z zasadą arm’s length poprzez odpowiednie korekty i dokumentację jest niezbędne, aby uniknąć sankcji i sporów podatkowych. Pomimo wyzwań związanych z analizą porównawczą i zmieniającymi się regulacjami, regularne dokonywanie korekt cen transferowych jest kluczowe dla transparentności i zgodności z międzynarodowymi standardami.
Autor: Patryk Badyna – Starszy konsultant podatkowy
