Identyfikacja strony badanej – kluczowy element analizy porównawczej
Przy sporządzaniu analizy porównawczej kluczowym elementem jest identyfikacja strony badanej. W literaturze przedmiotu strona badana pojawia się również pod synonimicznym pojęciem strony testowanej lub sprawdzanej. Podmiot, który zostanie wybrany do badania, będzie przedmiotem ustalenia lub weryfikacji wybranych wskaźników finansowych w stosunku do warunków transakcji realizowanych przez podmioty niezależne (populacja badawcza).
Regulacje prawne – przepis § 2 pkt 3 lit a i b rozporządzenia MF
Wymóg wyboru strony badanej zawarty jest w przepisie § 2 pkt 3 lit a i b rozporządzenia MF[1]. Dodatkowo wymóg taki zaprezentowany jest także w Wytycznych OECD (rozdział 3 punkt 18). Wyboru strony sprawdzanej dokonuje się w przypadku sporządzania badania porównywalności z zastosowaniem metody koszt plus (CPM), marży transakcyjnej netto (TNMM) lub ceny odprzedaży (RPM).
Wytyczne OECD – analiza FAR
Zgodnie z Wytycznymi OECD, jako stronę badaną najczęściej przyjmuje się podmiot, (ustalony na podstawie analizy FAR – analizy pełnionych funkcji, angażowanych aktywów i ponoszonych ryzyk), dla którego wynik przeprowadzonej analizy funkcjonalnej wykazuje mniejszą złożoność. Zatem analiza FAR powinna być co do zasady wyznacznikiem, od którego zależny jest wybór podmiotu badanego.
Wiarygodność metody a wybór strony testowanej
Ponadto, Wytyczne OECD podkreślają, że wybór strony testowanej powinien zostać dokonany w taki sposób, by zapewnić wiarygodność wybranej metody. Na uwagę zasługuje również fakt, że wybór strony testowanej jest również zależny od dostępności wiarygodnych danych porównawczych.
Tabela. Przykładowa analiza funkcjonalna
| Wyszczególnienie | Podmiot A | Podmiot B | |
| Funkcje | |||
| Złożenie zamówienia | XXX | ||
| Przyjęcie zamówienia | XXX | ||
| Planowanie i monitorowanie wytworzenia towarów | XXX | ||
| Wytworzenie zamówionych towarów | XXX | ||
| Kontrola standardów wytworzonych towarów | XXX | ||
| Sprzedaż towarów | XXX | ||
| Zakup towarów | XXX | ||
| Magazynowanie towarów | XXX | ||
| Dostarczenie towarów | XXX | ||
| Odebranie towarów | XXX | ||
| Fakturowanie | XXX | ||
| Zapłata wynagrodzenia | XXX | ||
| Rozliczanie transakcji | X½ | X½ | |
| Monitorowanie transakcji | X½ | X½ | |
| Aktywa | |||
| Środki pieniężne (wynagrodzenie) | XXX | ||
| Powierzchnia magazynowa | XXX | ||
| Powierzchnia biurowa i sprzęt biurowy | X½ | X½ | |
| Ryzyka | |||
| Ryzyko uzyskania towarów niskiej jakości | XXX | ||
| Ryzyko zaopatrzeniowe | XXX | ||
| Ryzyko wystąpienia opóźnień | XXX | ||
| Ryzyko transportowe | XXX | ||
| Ryzyko gwarancyjne | XXX | ||
| Ryzyko kredytowe i złych długów | XXX | ||
| Ryzyko rynkowe i kursowe | X½ | X½ | |
Źródło: opracowanie własne.
Na podstawie przedstawionej analizy funkcjonalnej stroną badaną będzie podmiot A, ponieważ analiza FAR tego podmiotu jest mniej złożona.
Komplikacje w wybórze strony kupującej
Jednocześnie warto zwrócić uwagę na komplikacje związane z sytuacją, z której z analizy FAR wynika, iż podmiotem badanym jest podmiot będący stroną kupującą (strona kosztowa). W takim przypadku, wybierając metodę CPM i TNMM – z uwagi na ich algorytm, w których dokonuje się kalkulacji zysku – do badania nie może zostać wybrany podmiot kupujący. W takiej transakcji strona zakupowa nie realizuje zysku ponosząc w tej transakcji koszt (przykładowo zakupu towarów lub usług).
Metody szacowania ceny transferowej – WF13 i WF17
Należy zatem rozważyć sporządzenie analizy porównawczej dla tego podmiotu wybierając inną metodę (uprawnienie z art. 11d ust 2 uCIT) jako metodę szacowania ceny transferowej. W takim przypadku zastosowanie znajdzie wskaźnik WF13 lub WF17 (więcej na ten temat pisaliśmy w blogu Kalkulacja ceny transferowej na podstawie wskaźników WF13 i WF17 | ICT).
Autor: Zuzanna Gaworska – Asystent podatkowy
[1] Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie dokumentacji cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U z 2023 poz.1783)
