Jedną z obligatoryjnych czynności w ramach sporządzania dokumentacji cen transferowych jest przeprowadzenie analizy funkcjonalnej podmiotów powiązanych, której celem jest identyfikacja pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk, w tym zdolności do ich pełnienia i ponoszenia. Przeprowadzona analiza funkcjonalna w zakresie obrotu towarowego determinuje przyporządkowanie podmiotu do odpowiedniej roli.
Model biznesowy producenta
W modelu biznesowym producenta podmiot przekształca surowce w wyroby gotowe. Tym samym proces produkcyjny jest uporządkowanym ciągiem działań, w wyniku których konsument otrzymuje swoje produkty. Ten typ modelu biznesowego może również obejmować montaż prefabrykowanych komponentów w celu stworzenia nowego produktu.
Typy producentów w klasyfikacji cen transferowych
W klasyfikacji cen transferowych wyróżnia się następujące rodzaje producentów:
- Producent o rozbudowanych funkcjach i ryzykach (fully fledged manufacturer)
- Producent o ograniczonych funkcjach i ryzykach (contract manufacturer)
- Świadczenie przez producenta usługi produkcyjnej (toll manufacturing).
Zysk przypisywany producentowi w ramach cen transferowych
Im więcej pełnionych funkcji, podejmowanego ryzyka i wykorzystywanych aktywów, tym większy jest zysk, który można przypisać podmiotowi zajmującemu się dystrybucją w jurysdykcji klienta. W przypadku działalności polegającej na sprzedaży dóbr materialnych całkowity zysk można podzielić na trzy grupy: zysk przypisany produktowi (marża), zysk przypisany działaniom marketingowym i sprzedażowym oraz wartość przypisana do wartości niematerialnych, takich jak nazwy handlowe lub znaki towarowe.
Przykład producenta o ograniczonych funkcjach i ryzykach
W Wyroku WSA w Gliwicach z dnia 6 września 2023 r. o sygn. I SA/Gl 1563/22 skarżąca spółka działała w ramach międzynarodowej struktury kapitałowej w branży motoryzacyjnej. Zlecenia na produkcję składane były przez niezależne podmioty zagraniczne w związku z realizacją kontraktów długoterminowych. Spółka nie brała bezpośredniego udziału w negocjowaniu oraz podpisaniu kontraktów, a ustalanie warunków cenowych oraz czasu trwania kontraktu należało do podmiotu centralnego Grupy. Zakupy materiałów były zarządzane centralnie przez dział zakupów tego podmiotu. Organ uznał, że spółka była producentem o ograniczonych funkcjach i ryzykach, co powinno skutkować niskim, ale stabilnym zyskiem. Jednak spółka osiągała ujemny wynik finansowy, ponosząc straty już na etapie działalności operacyjnej.
Podsumowanie analizy funkcjonalnej producenta w kontekście cen transferowych
Wobec powyższego, wybór właściwego profilu funkcjonalnego bezpośrednio przekłada się na oczekiwane zyski z transakcji kontrolowanej. Przy ustaleniu profilu funkcjonalnego producenta należy wziąć pod uwagę następujące kwestie:
- odpowiedzialność za zarządzanie łańcuchem dostaw, w szczególności nabywanie surowców do produkcji, utrzymywanie zapasów, odpowiedzialność za proces planowania i realizacji produkcji, magazynowania wyrobów gotowych.
- posiadanie tytułów własności do wykorzystywanych wartości niematerialnych i prawnych, posiadanie know-how dotyczącego procesu produkcyjnego.
- posiadanie linii produkcyjnej, nieruchomości oraz narzędzi służących do procesu produkcyjnego oraz zatrudnionych pracowników.
- możliwości prowadzenia prac badawczo-rozwojowych związanych z procesem produkcji, posiadanie wiedzy co do technologii produkcji.
- odpowiedzialność za pozyskanie klientów, prowadzenie działalności sprzedażowej oraz dystrybucyjnej, a także funkcji marketingowych.
Autor: Marta Kiryczuk – Starszy konsultant podatkowy
