W przypadku wypłaty odsetek lub należności licencyjnych do podmiotu powiązanego kapitałowo z siedzibą w Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (dalej: UE/EOG), dokonany transfer pieniężny po spełnieniu ustawowych przesłanek (UoCIT) nie podlega podatkowi u źródła (ang. WHT).

Jednym z warunków do zastosowania zwolnienia z niepobrania podatku jest istnienie powiązań pomiędzy kontrahentami. Sytuacja taka będzie miała miejsce, gdy spółka wypłacająca należności (podmiot krajowy) będzie posiadać bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki z siedzibą za granicą (UE/EOG). Przepisy wskazują, iż także podmiot z zagranicy w strukturze swoich udziałów zobligowany jest posiadać bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale podmiotu krajowego. Regulacje ustawowe dookreślają, iż podmioty powiązane w celu zastosowania zwolnienia są w obowiązku posiadać udziały (akcje) nieprzerwanie przez okres dwóch lat.  Przedmiotowe zwolnienie można również stosować w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) upływa po dniu uzyskania dochodów (przychodów) przez podmiot z zagranicy.

Ponadto UoCIT wskazuje, iż dodatkowym warunkiem do skorzystania ze zwolnienia oprócz uzyskania certyfikatu rezydencji, jest otrzymanie od podmiotu z zagranicy oświadczenia, iż podmiot ten:

• jest rzeczywistym właścicielem należności (ang. beneficial owner)
• podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania
• posiada udziały (akcje) w podmiocie krajowym w wysokości przynajmniej 25%.

Kluczowym warunkiem do zastosowania zwolnienia jest kalkulacja ceny przekazywanych za granicę odsetek lub należności licencyjnych w zgodzie z zasadą ceny rynkowej (ang. arms length principle). Jeżeli kwota wypłacanych należności jest wyższa od tej, jakiej należałoby oczekiwać, gdyby powiązania pomiędzy podmiotami nie istniały, zwolnienie stosuje się tylko do kwoty należności określonej bez uwzględniania warunków wynikających z tych powiązań (art. 21 ust 7 UoCIT). Zatem w przypadku przekazywania za granicę odsetek i należności licencyjnych, których wysokość przekracza wartość rynkową, ze zwolnienia podmiot będzie mógł skorzystać do kwoty należności odpowiadającej cenie rynkowej. Nadwyżka ponad tą wartość będzie opodatkowana stawką wynikającą z przepisu art. 21 ust 1 UoCIT (20% przychodów).

W przypadku należności przekazywanych poza obszar UE/EOG należy mieć na uwadze, iż regulacje dotyczące rynkowego charakteru przekazywanych należności pomiędzy podmiotami powiązanymi zawierają także postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO). Umowy takie posługują się koncepcją szczególnych powiązań pomiędzy stronami, która oprócz uczestniczenia w zarządzaniu, kontroli lub kapitale obejmuje również związki krwi, małżeńskie oraz dowolną wspólnotę interesów. Przy spełnieniu warunku rynkowego charakteru należności umowy takie uprawniają co do zasady do zastosowania stawki obniżonej.

Zatem w celu skorzystania ze zwolnienia (UoCIT) lub stawki obniżonej (UPO) dokonać należałoby kalkulacji ceny z zastosowaniem jednej z metod weryfikacji ceny transferowej wymienionej w art. 11 d UoCIT.

Ustalenie rynkowego charakteru należności można przeprowadzić poprzez sporządzenie analizy porównawczej z zastosowaniem metody weryfikacji ceny transferowej wskazanej w UoCIT. Posiadanie analizy porównawczej ograniczyć może ryzyko zapłaty podatku u źródła w wyniku kontroli organu podatkowego. Dodatkowo sporządzona analiza porównawcza dla przekazywanych za granicę odsetek lub należności licencyjnych może być pomocnym narzędziem w ewentualnym sporze z organem podatkowym w zakresie określenia dochodu w cenach transferowych. Przypomnieć należy, iż podmioty powiązane, w rozumieniu regulacji o cenach transferowych są obowiązane ustalać ceny transakcyjne na warunkach rynkowych także w przypadku nie przekroczenia progów dla transakcji o charakterze jednorodnym (2 000 000 i 10 000 000 zł).

Autor: Michał Mika – Starszy konsultant podatkowy